從古老走向現(xiàn)代：藝術(shù)的印花稅票與法定的印花稅制

在我國目前現(xiàn)行的18個稅種中，印花稅是比較特殊的一個稅種，也是唯一在稅收票證上體現(xiàn)藝術(shù)圖案的一個稅種。印花稅票既是特定時期國家財政經(jīng)濟和稅收征收管理的專用憑證，又深刻體現(xiàn)當時的社會歷史和文化生活的時代特征，對于理解財政經(jīng)濟史、稅制變遷史和政治治理的社會變遷等都有諸多啟迪和意義。

最早的印花稅征收主要的目的，是在人們并不特別排斥的前提下取得廣泛充裕的財源，并將蓋戳或者貼花作為重要的形式要件。目前有效施行的印花稅，雖然也存在貼花的繳稅方式，但隨著集中納稅申報和電子支付方式的興起，購買印花稅票并貼花更多地體現(xiàn)為儀式化的操作或者稅票愛好者的特定收藏。

從經(jīng)濟實質(zhì)上講，印花稅是對經(jīng)濟活動和經(jīng)濟交往中書立、領(lǐng)受具有法律效力的特定憑證的行為所征收的一種稅。在我國稅收體系中，印花稅屬于小稅種，按財政部2020年全國財政收支數(shù)據(jù)，印花稅收入3087億，全國稅收收入154310億，約占全部稅收收入的2%。

拔鵝毛的征稅藝術(shù)與印花稅的票證藝術(shù)

印花稅是一個很古老的稅種，最早發(fā)源于荷蘭。1624年，荷蘭執(zhí)政者摩里斯(Maurs)提出用增加稅收的辦法解決支出困難，眾大臣久議未決，于是公開招標，從千萬個征稅方案中精選出“印花稅”。印花稅的設計者觀察到人們在日常生活中使用契約、借貸憑證之類的單據(jù)很多而且在經(jīng)濟生活中連綿不斷，一旦征稅稅源將會很大；而且，商人和市民還有一個心理，認為憑證單據(jù)上由政府蓋個印，就成為合法憑證，在訴訟時可以有法律保障，因而對交納印花稅也樂于接受。

正是這樣，印花稅被資產(chǎn)階級經(jīng)濟學家譽為取微用宏、稅負輕微、稅源暢旺、手續(xù)簡便、成本低廉的“良稅”。英國的哥爾柏(Kolebe)說過：“稅收這種技術(shù)，就是拔最多的鵝毛，聽最少的鵝叫”。印花稅就是這種具有“聽最少鵝叫”特點的稅種。印花稅出現(xiàn)后，丹麥、法國、美國、奧地利、英國等歐美各國先后競相效仿，在不長的時間內(nèi)，就成為世界上普遍采用的一個稅種。

盡管當時世界各國普遍開征印花稅，卻沒有明確的概念，當時的征稅形式是在應稅憑證上蓋上帶有花紋的戳記(即印花)，而不是粘貼稅票。印花稅票首次出現(xiàn)是在1845年，當時的奧地利政府在開征印花稅后，印制發(fā)售了一種與郵票非常相似的印花稅票，由納稅人自行購買貼在應納稅的憑證上，并在稅票上蓋戳以示完成納稅義務。

到19世紀末期，中文意義上的印花稅名稱由我國晚清政府提出，印花稅也是我國引進的第一個西洋稅種。1889年晚清時期，總理海軍事務大臣奕劻奏請效仿歐美國家，建立以某種印刷圖案代表完稅的稅收制度，并將其稱為印花稅。1903年，晚清政府決定開征印花稅，并請日、美等國印制雙龍戲珠、云龍風景等印花稅票，但未實際開征。1913年，北洋政府正式開征印花稅。民國時期曾印制過多套印花稅票，其中“長城圖”是民國第一套印花稅票，此后還有“嘉禾圖”“孫中山像”等數(shù)十種圖案稅票。在中共領(lǐng)導的根據(jù)地和解放區(qū)，也印制過多套印花稅票。這些稅票的構(gòu)圖都比較精美，反映了當時社會生活旨趣和美術(shù)設計工藝的時代特點。

新中國成立后，分別于1954年和1952年印制了“旗球圖”和“機器圖”“鴿球圖”兩套印花稅票。1958年，印花稅并入工商統(tǒng)一稅而取消，這兩套印花稅票也隨即停用。1988年，國家重新開征印花稅，并印制了第三套“建設圖”印花稅票，由北京郵票廠承印，一套九枚，面值從1角到100不等，直到今天該稅票依然合法有效。

2001年以后，為了反映經(jīng)濟社會發(fā)展最新情況、票證圖案本身的藝術(shù)性和滿足集郵者、收藏者的需要，國家稅務總局決定定期改版印花稅票。印花稅票的外形與郵票非常相似，同時具備郵票所具備的票名、面值、票面圖案等幾個要素，整版印花稅票的邊紙上也往往有廠銘、色標、版號等，它被稱為郵票的姊妹票。根據(jù)現(xiàn)行《印花稅暫行條例》的規(guī)定，我國目前將合同或者具有合同性質(zhì)的憑證、產(chǎn)權(quán)轉(zhuǎn)移書據(jù)、營業(yè)賬簿、權(quán)利許可證照、經(jīng)財政部確定征稅的其他憑證等5大類13個稅目納入征稅范圍。我國開征印花稅，有利于開拓穩(wěn)固財源，宣傳稅收文化，加強征收管理，并在對外經(jīng)濟交往中維護國家權(quán)益，同時還有利于提高納稅人的自覺納稅意識。

證券交易印花稅：調(diào)控股市景氣抑或建立穩(wěn)定財源？

證券交易印花稅是印花稅中一個比較獨特的稅目，在征收的法律依據(jù)上也一直存在質(zhì)疑�，F(xiàn)行《印花稅暫行條例》于1988年8月6日發(fā)布，并自1988年10月1日施行。彼時我國尚無證券市場，兩交易所成立并營業(yè)都是1990年以后的事情。最初征收證券交易印花稅采取的是由地方政府直接規(guī)定的方式，并未修訂《印花稅暫行條例》。

1990年6月28日，深圳市頒布《關(guān)于對股權(quán)轉(zhuǎn)讓和個人持有股票收益征稅的暫行規(guī)定》(深府〔1990〕179號)，自1990年7月1日起開征股票交易印花稅，由賣出股票者按成交金額的6‰交納。1991年10月，為了刺激低迷的股市，深圳市將印花稅率調(diào)整到3‰。1991年10月10日，上海證券交易所也開始對股票買賣雙方實行雙向征收稅率為3‰。

此后，財政部、國家稅務總局對證券交易印花稅相關(guān)政策進行調(diào)整，主要是采取制定規(guī)范性文件和調(diào)整稅率的方式，比如《關(guān)于股份制試點企業(yè)有關(guān)稅收問題的暫行規(guī)定》(國稅發(fā)〔1992〕137號)、《國家稅務總局關(guān)于加強證券交易印花稅征收管理工作的通知》(國稅發(fā)〔1997〕129號)、《財政部國家稅務總局關(guān)于證券交易印花稅改為單邊征收問題的通知》(財稅明電〔2008〕2號)》，等等。部分政策涉及稅率調(diào)整的，則需先行經(jīng)過了國務院批準。

設立證券交易印花稅的目的，實質(zhì)上更多在于更穩(wěn)定、更簡便、更充裕地取得財政收入。根據(jù)財政部2020年全國財政收支數(shù)據(jù)，全年印花稅收入3087億，其中證券交易印花稅1774億，占比57.4%。2021年第1季度，在13個稅種項目中，印花稅增幅最大。一季度印花稅收入為1301億，同比增長69.3%，其中證券交易印花稅880億，同比增長94.2%。

當然，證券交易印花稅也有調(diào)控證券市場的附隨功能，但這種功能一般認為僅在有效的窗口條件下成立，且影響力較為有限。2007年5月30日，財政部、國家稅務總局發(fā)布《關(guān)于調(diào)整證券(股票)交易印花稅稅率的通知》(財稅〔2007〕84號，目前已廢止)，決定調(diào)整股票交易印花稅稅率，由1‰調(diào)整為3‰。該規(guī)范性文件是半夜發(fā)布的，引發(fā)了社會上的大爭論，股市第二天應聲下落，但幾個月之后又回到高位。2008年4月24日起，稅率從3‰下調(diào)至1‰，當日股市應聲井噴。

從2008年9月19日起，證券交易印花稅改雙邊征收為單邊征收，即只對賣方(或繼承、贈與A股、B股股權(quán)的出讓方)征稅，對買方(受讓方)不征稅，稅率1‰不變。證券市場上對于證券交易印花稅稅率調(diào)整存在一定的敏感度，但證券市場的基本面依然由整體經(jīng)濟和行業(yè)發(fā)展及其產(chǎn)生的社會預期決定。

落實稅收法定原則：印花稅立法與中國印花稅制的未來

1950年1月30日，政務院公布《全國稅政實施要則》，同年12月公布《印花稅暫行條例》，1951年1月公布《印花稅暫行條例施行細則》，從此在全國范圍內(nèi)統(tǒng)一了印花稅法。1950年《印花稅暫行條例》經(jīng)1953年和1956年兩次修訂后，縮小了征收范圍。1958年，全國施行稅改，大陸取消了印花稅并將其并入工商統(tǒng)一稅。

1988年8月6日，國務院發(fā)布《印花稅暫行條例》(國務院令第11號)，自1988年10月1日起施行。1988年9月29日，財政部發(fā)布《印花稅暫行條例施行細則》((1988)財稅字第255號)，自1988年10月1日起施行。2015年3月，黨中央通過《貫徹落實稅收法定原則的實施意見》，對現(xiàn)行15個稅收條例修改上升為法律或者廢止的時間作出了安排。2018年11月1日，財政部、國家稅務總局發(fā)布《印花稅法(征求意見稿)》，向社會公開征求意見。2021年1月4日，國務院常務會議通過《印花稅法(草案)，以下簡稱“《草案》”》。2021年2月7日，印花稅法草案27日首次提請十三屆全國人大常委會第26次會議審議。

《草案》總體上保持現(xiàn)行稅制框架和稅負水平基本不變�！恫莅浮坊�本維持現(xiàn)行稅率水平，將證券交易印花稅納入法律規(guī)范，并適當簡并稅目稅率、減輕稅負，降低征納雙方識別合同性質(zhì)的成本和風險�！恫莅浮房傮w維持現(xiàn)行稅收優(yōu)惠政策安排，在保留《印花稅暫行條例》中免稅規(guī)定的同時，將現(xiàn)行有關(guān)文件規(guī)定的部分稅收優(yōu)惠政策上升為法律。同時規(guī)定，根據(jù)國民經(jīng)濟和社會發(fā)展的需要，國務院可以規(guī)定減征或者免征印花稅的情形，報全國人民代表大會常務委員會備案。

根據(jù)《全國人大常委會2021年度立法工作計劃》“統(tǒng)籌立法質(zhì)量和效率”的要求，《草案》目前正在繼續(xù)征求各方面的意見，這些意見主要集中在印花稅的納稅人和征稅范圍、應稅憑證的稅目和稅率、計稅依據(jù)、應納稅額、稅收優(yōu)惠、稅收征管等方面。在稅制平移的大框架下，印花稅的立法也會根據(jù)現(xiàn)實情況變化和稅收征管實際，對部分稅目、稅率和納稅方式等內(nèi)容進行相應調(diào)整。

作為一個“良稅”，印花稅法的出臺會使各項制度更為科學合理，有利于推動稅收法治建設的進程。需要指出的是，《草案》還明確印花稅將統(tǒng)一實行申報納稅方式，可不再采用貼花的納稅方式，以降低征管成本，提升納稅便利度。

不過，作為名稱為印花稅的稅種，如果不再采用貼花的方式，在“名實相符”和必要性方面可能產(chǎn)生一定的困擾，目前已經(jīng)有學者提議改為“特定合同交易稅”或僅只保留證券交易印花稅稅目。盡管印花稅作為小稅種往往未獲我國歷次財稅體制改革之重點關(guān)照，但印花稅作為“聽最少鵝叫”之“溫水煮青蛙”稅種，亦緊密關(guān)涉到納稅人的基本權(quán)利，需要認真檢討與反思。

是故，無論是考察印花稅的財政功能，還是探討其特定社會政策屬性，印花稅征收之檢討和反思尤其應引起各界之高度重視，不能因其高質(zhì)的財政收入功能而忽略對其妥適性及稅制結(jié)構(gòu)之改進，而且印花稅的改進方向不僅僅只是涉及到技術(shù)規(guī)則和稽征方法的優(yōu)化與改良，更為重要的是，從遠期看，應對印花稅作為一個稅種進行包括稅目設置在內(nèi)的整體正當性評估。

責任編輯：王磊